En los procedimientos contenciosos en materia tributaria, el uso de diversos criterios contenidos en informes institucionales emitidos por la SUNAT suele constituir un elemento de defensa habitual de los contribuyentes. Es frecuente que el deudor tributario oriente el cumplimiento de sus obligaciones tributarias al amparo de dichos pronunciamientos, dado que el artículo 94 del TUO[1] del Código Tributario les reconoce carácter vinculante para todos los órganos de la Administración Tributaria, lo que les otorga una relevante función en términos de seguridad jurídica.

En principio, tal proceder del administrado sería correcto. Sin embargo, es reincidente que, en sede administrativa, la SUNAT desconozca sus propios informes institucionales y que aplique una interpretación distinta, con el consiguiente perjuicio para el contribuyente. Esta práctica merece una crítica, pues el apartamiento de un criterio previamente fijado vulnera la seguridad jurídica y la confianza legítima del administrado que actuó en virtud del referido pronunciamiento.

Su apartamiento, en la mayoría de los casos, se justifica en una oscura y aparente motivación. Tales criterios contrapuestos darían inevitablemente inicio a un litigio, cuyo desenlace podría presentarse en el Tribunal Fiscal o en sede judicial, en lugar de ser finalizada frente a la misma SUNAT, a lo sumo, en etapa de reclamación. Los esfuerzos empresariales y costos para llevar adelante la interposición de estos recursos impugnatorios se ven enervados con el aumento de los intereses moratorios que componen la deuda tributaria[2].

El Tribunal Fiscal se ha limitado a señalar, en diversa jurisprudencia, que los criterios desplegados en estos informes resultan vinculantes únicamente para la Administración Tributaria. Seguidamente, este colegiado tiene a bien proceder de una manera distinta o —indirectamente— confirmar el criterio de la SUNAT, aplicándolo en el caso de controversia.

Sobre el particular, de la revisión de la jurisprudencia del Tribunal Fiscal y de la Corte Suprema, se aprecia un limitado análisis por parte de estos órganos: se han ocupado de señalar el carácter vinculante de los informes de la SUNAT para la Administración, pero sin profundizar en su naturaleza jurídica ni en el perjuicio que su inaplicación ocasiona al contribuyente. Veamos:

Resolución del Tribunal Fiscal N.º 03480-8-2018:

"Que respecto a lo alegado por la recurrente en cuanto a que la Administración sustenta su posición en el Informe N* 066-2014-SUNAT/4B0000, (...) debe indicarse que según lo dispuesto por el artículo 94° del Código Tributario, dicho informe es vinculante para la Administración, por lo que es válido que al resolver las controversias que se sometan a su competencia lo invoque a fin de sustentar su pronunciamiento; sin embargo, aquel no resulta vinculante para este Tribunal, (...)” (énfasis nuestro)

El proceder de la SUNAT no se ve limitado por ningún precedente jurisprudencial. La práctica “permitía” su alejamiento, derivando el análisis de fondo al Tribunal Fiscal. A pesar del carácter nomofiláctico de las sentencias de Casación expedidas por la Corte Suprema, de igual forma ésta ha ofrecido criterios escuetos:

Casación N.º 22415-2021, Lima:

"En ese sentido, cabe precisar que aquel informe solamente es vinculante entre la administración tributaria, por lo que el contenido del mencionado documento no vincula al órgano jurisdiccional. En consecuencia y en consideración a los argumentos expuestos, corresponde declarar infundada esta causal denunciada en el literal f) inaplicación del literal g de la norma III del título preliminar y del artículo 94 del Código Tributario" (énfasis nuestro)

En esa línea, la reciente sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente N.º 00351-2025-PA/TC ha establecido un criterio de alta relevancia para la práctica tributaria: los informes de SUNAT constituyen actos administrativos cuya línea interpretativa debe ser seguida de forma obligatoria por la Administración; debiendo motivarse debidamente aquellas causas que impliquen su apartamiento.  En el caso, el contribuyente interpuso una demanda de amparo con la finalidad de que este colegiado examine, entre otros, la inobservancia del Informe N.º 87-2016-SUNAT/5D0000[3] por parte de la SUNAT al resolver un pedido de prescripción para el cobro de una deuda.

En sede administrativa, la SUNAT se limitó a argumentar que el citado informe institucional no resultaba aplicable para el caso de controversia, pues dicho criterio solo surtía efectos respecto del consultante, más no para cualquier otro administrado.

Al respecto, el artículo 94 del TUO del Código Tributario indica que las entidades representativas de actividades económicas, laborales y profesionales, incluido el Sector Público Nacional, podrán formular consultas sobre el sentido y alcance de las normas tributarias. Agrega que las respuestas a tales consultas serán de obligatorio cumplimiento para los distintos órganos de la Administración.

De otro lado, el artículo 95-A del Código establece que el deudor tributario tiene la posibilidad de presentar consultas particulares sobre la interpretación de la legislación tributaria aplicable a hechos o situaciones en concreto. Resultará vinculante la contestación a tal consulta para los distintos órganos de la SUNAT únicamente respecto del consultante, en tanto no cambie el extremo de la legislación objeto de análisis. En virtud del carácter de unidad del acto administrativo, estos pronunciamientos serán aplicables únicamente respecto del contribuyente consultante.

De tal interpretación, el Tribunal Constitucional establece que las respuestas emitidas por la Administración frente a consultas institucionales constituyen actos administrativos de alcance general. Por ende, su aplicación resulta vinculante para todo administrado situado en un escenario similar al planteado en la controversia. Además, enfatiza que la Administración en ningún momento hizo referencia a un supuesto fáctico particular ni a un contribuyente en específico durante el desarrollo del aludido Informe; por el contrario, su construcción argumentativa se realizó de forma general. Siendo ello así, se encontraba dotado de fuerza vinculante en virtud del artículo 94 del Código Tributario.

A su turno, el máximo intérprete constitucional refiere que la Sala Superior incurrió en una motivación deficiente sobre la naturaleza jurídica del citado Informe de SUNAT, puesto que omitió pronunciarse respecto del desconocimiento de la Administración de sus propios criterios. Así, se verificó que el contribuyente advirtió que la SUNAT concluyó que los efectos de los Informes Institucionales se extendían únicamente al consultante original. De tal modo, se advirtió el erróneo actuar del órgano revisor al desvalorizar la naturaleza administrativa de los Informes:

“(...) Por ello, la falta de aplicación de dicho informe por parte del órgano jurisdiccional no solo implica una valoración incompleta del marco normativo aplicable a la prescripción, sino que desconoce que la Administración estaba obligada a seguir el criterio interpretativo ahí establecido al momento de determinar si se encontraba o no habilitada para continuar con el cobro de la deuda”. (énfasis nuestro)

(...)
Esta deficiencia afecta directamente la validez del pronunciamiento de vista cuestionado, por lo que corresponde declarar su nulidad (…)”

Se advierte de lo resuelto por el Tribunal Constitucional que debe sancionarse con nulidad todo acto administrativo que inobserve los criterios expuestos en un informe institucional, puesto que dichos criterios resultan vinculantes para la Administración; debiendo motivarse adecuadamente las razones que justifiquen su apartamiento. El desarrollo de la sentencia se articula con el pronunciamiento emitido por el Tribunal Fiscal en la RTF N.º 11186-1-2015. En esta, dicho colegiado precisó que los informes solo recogen aquellos criterios asumidos por la SUNAT en una consulta en particular, siendo que sus conclusiones no resultan vinculantes para los demás poderes públicos. El órgano resolutor señaló:

“Que el hecho que los informes sean de obligatorio cumplimiento para los distintos órganos de la Administración Tributaria no implica que los mismos constituyan criterios definitivos para determinar las obligaciones tributarias durante su vigencia”.

En efecto, los informes de SUNAT no son considerados como fuente de derecho en la Norma III del Título Preliminar del Código Tributario, a diferencia de las resoluciones del Tribunal Fiscal y demás jurisprudencia tributaria, las cuales sí cumplen una función integradora respecto de los vacíos o aspectos no regulados expresamente por la norma.

En ese sentido, el contribuyente conserva plenamente su derecho de defensa para sostener una interpretación distinta, pudiendo acudir al Tribunal Fiscal y, a su turno, al Poder Judicial[4]. En esa línea, convendría precisar que, conforme a la reciente sentencia del Tribunal Constitucional, la relevancia de estos instrumentos radica principalmente en la auto-vinculación de la Administración y en las exigencias de coherencia y debida motivación que de ello se derivan, más que en una supuesta vinculación para el sistema tributario en general. 

Y así debe ser, pues si bien las opiniones vertidas por la Administración constituyen un elemento relevante a considerar en la práctica tributaria, su naturaleza administrativa impide atribuirles rango normativo. En ese sentido, sostenemos, que los informes de SUNAT forman parte de la doctrina administrativa y que su carácter obligatorio[5], reconocido por el propio Código Tributario, se circunscribe al ámbito interno de la SUNAT. Argumentar lo contrario, implicaría vulnerar el principio de legalidad en materia tributaria, consagrado en el artículo 74 de la Constitución.

De la STC N.º 00351-2025-PA/TC se desprende la aplicación de diversos principios recogidos por la Ley del Procedimiento Administrativo General (LPAG)[6]. En atención a ello, el contribuyente afectado debería invocar ante el órgano revisor la vulneración de los siguientes principios que rigen el derecho administrativo:

1. Teoría de los actos propios: la administración no contradecir sus propios actos sin ofrecer una justificación suficiente que ampare su apartamiento. Actuar en sentido contrario supone una conducta incoherente que afecta la confianza legítima del administrado.
2. Debida motivación: deberá verificarse si la SUNAT ofreció una motivación adecuada y suficiente al inaplicar un pronunciamiento que le resulta  vinculante y de observancia obligatoria, pues la ausencia o insuficiencia de motivación vicia el acto administrativo.
3. Principio de predictibilidad: se produce una grave afectación cuando la SUNAT desconoce, mediante un acto de gravamen, criterios que ella misma estableció previamente y conforme a los cuales actuó el administrado. En un Estado de Derecho, la uniformidad en la aplicación del derecho no es solo deseable sino exigible, pues constituye una manifestación concreta del principio de seguridad jurídica[7].

Por lo expuesto, consideramos que se ha establecido un relevante y necesario pronunciamiento en la jurisprudencia tributaria. El desarrollo del Tribunal Fiscal respecto del artículo 92 y siguientes del Código Tributario ha sido muy limitado, mientras que la doctrina especializada ha sido renuente a establecer la naturaleza de los Informes como actos administrativos.  

En ese contexto, este criterio constituye un avance, en tanto promueve un actuar de la Administración acorde con el principio de buena fe y contribuye a reforzar la seguridad jurídica de los contribuyentes, tanto en sede administrativa como judicial. Asimismo, este tipo de pronunciamientos delimita con mayor claridad el ejercicio de las facultades fiscalizadoras y sancionadoras de la Administración Tributaria.

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[1] Texto Único Ordenado del Código Tributario (aprobado por Decreto Supremo N.º 133-2013-EF). En adelante, “Código Tributario”.

[2] En efecto, la interposición continuada de estos recursos conlleva, en virtud del artículo 33 del Código Tributario, el cómputo de intereses, sin perjuicio de aquellos supuestos que implican su suspensión.

[3] El criterio expresado por la SUNAT en este Informe señala que, cuando el administrado solicite y le sea concedida una medida cautelar con motivo de la tramitación de una demanda contencioso-administrativa contra una Resolución del Tribunal Fiscal que confirma una deuda tributaria, se configura un supuesto de suspensión del plazo de prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda, según lo dispuesto en el inciso b) del numeral 2 del artículo 46 del Código Tributario.

[4] Como ha sido expuesto, estos órganos no se encuentran vinculados, de ninguna forma, a seguir los criterios de la SUNAT.

[5] Sevillano Chávez, Sandra (2020). Lecciones de derecho tributario. Fondo Editorial PUCP. Segunda edición.

[6] De acuerdo a la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, en lo no previsto por este u otras normas tributarias, podrán aplicarse normas distintas a las tributarias, siempre que no se opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente, se aplicarán los principios del derecho tributario o, en su defecto, los principios del derecho administrativo y los principios generales del derecho.

[7] Santa Cruz, D. (2025). Urgente revisión de los criterios de la SUNAT a la luz de la jurisprudencia. En Editorial de Economía y Finanzas.