El artículo 171[1] del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N° 133-2013-EF, regula los principios de la potestad sancionadora disponiendo que la Administración Tributaria ejercerá su facultad de imponer sanciones de acuerdo con los principios de legalidad, tipicidad, non bis in idem, proporcionalidad, no concurrencia de infracciones y otros principios aplicables.

La Ley General de Aduanas no regula expresamente la aplicación de los principios antes mencionados; no obstante, en su Segunda Disposición Complementaria Final se establece que, en lo no previsto en dicha Ley, se aplicarán supletoriamente las disposiciones del Código Tributario, el que a su vez permite la aplicación supletoria de los principios contemplados en el Texto Unico Ordenado de la Ley N° 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General, aprobado por Decreto Supremo N° 004-2019-JUS.

El artículo 248 del Texto Único de la Ley N° 27444, Ley de Procedimiento Administrativo General regula los principios de la potestad sancionadora administrativa y establece que la potestad sancionadora de todas las entidades se encuentra sujeta a principios especiales, entre los cuales se destacan los de razonabilidad[2], continuación de infracciones[3] y el de non bis in idem[4], entre otros. Queda claro entonces que cuando la SUNAT dispone la aplicación de multas debe atender a dichos principios.

Actualmente la SUNAT viene realizando fiscalizaciones a empresas importadoras con el fin de verificar si en sus declaraciones de importación, cumplieron con declarar correctamente las condiciones de la transacción de sus operaciones de compra; entre ellas,  verificar si se declaró la existencia de un contrato vinculado a las mercancías importadas.

En varias de estas fiscalizaciones la SUNAT ha detectado que los importadores omitieron efectuar dicha declaración, concluyendo que incurren en la infracción tipificada en el inciso d) artículo 198° de la Ley General de Aduanas, aprobada con Decreto Legislativo N° 1053[5]. Esta infracción es sancionable con multa equivalente a 0.25 de la UIT (antes 0.1 de la UIT) por cada declaración, según lo establecido en el código P88  (antes P70) de la Tabla de Sanciones aplicables a las Infracciones previstas en la Ley General de Aduanas, aprobada con Decreto Supremo N.º 418-2019-EF, cuya nueva cuantificación entró en vigencia el 30 de junio de 2025.

No obstante, debe señalarse que el contrato omitido corresponde al mismo proveedor en todas las importaciones sancionadas, por lo que resultan plenamente aplicables tres de los principios de la potestad sancionadora antes mencionados: continuación de infracciones, non bis in idem y razonabilidad.

En efecto, el principio de continuación de infracciones establece que para que la SUNAT pueda imponer sanciones sucesivas por la misma infracción atribuida al administrado, deben transcurrir por lo menos treinta días hábiles desde la fecha de la imposición de la última sanción y debe acreditarse que se requirió al administrado demostrar el cese de la infracción dentro de dicho plazo.

De lo observado en las fiscalizaciones podemos advertir que la SUNAT no ha observado lo dispuesto por el referido principio, al no haber acreditado que se comunicó con la empresa para requerirle el cese de la comisión de la infracción imputada.

Lo que sucede en la práctica es que la SUNAT, tras identificar una infracción en una primera declaración, procede a aplicar la misma respecto de otras importaciones en idéntica situación, sin haber emitido previamente una comunicación a la empresa. Esta actuación resulta contraria a lo dispuesto por el citado principio.

En aplicación de dicho principio, únicamente se habría configurado una sola infracción y, por lo tanto, correspondería la imposición de una sola sanción. No resulta jurídicamente válido que se pretenda aplicar sucesivas sanciones al importador por una misma infracción  realizada de manera continua, dado que nos encontramos frente a un hecho único: la omisión de declarar un solo contrato, celebrado con el mismo proveedor, en todas las declaraciones aduaneras fiscalizadas. En tal sentido, se trata de una infracción continua y reiterada bajo los mismos elementos de configuración.

Por otro lado, el principio non bis in idem establece que la SUNAT no puede imponer sucesiva o simultáneamente una pena y una sanción administrativa por un mismo hecho, siempre que exista identidad de sujeto, hecho y fundamento.

En ese sentido, además de no contemplar los requisitos previstos para sancionar una misma infracción que se comete de manera continua,  la SUNAT pretende imponer múltiples sanciones (una por cada declaración) respecto de un mismo hecho - la omisión de declarar un mismo contrato celebrado con el mismo proveedor- y sobre un mismo sujeto-importador-, por lo que únicamente correspondería la aplicación de una sola sanción.

Finalmente, en virtud al principio de razonabilidad, la SUNAT debe tener en cuenta que las sanciones que aplica o pretende aplicar deben ser proporcionales o razonables a la presunta comisión de la infracción, de modo de respetar el principio de razonabilidad.

A esos efectos, debe tenerse en cuenta lo regulado en el artículo 194° de la Ley General de Aduanas y el artículo 248° del Reglamento de la Ley General de Aduanas. Este último establece que la Administración Aduanera debe tener en cuenta los siguientes lineamientos para aplicar sanciones:

“A efectos de aplicar lo dispuesto en el artículo 194 de la Ley, se deben tener en cuenta los siguientes lineamientos generales:

1. a) La gravedad del daño o perjuicio económico causado.
2. b) Las circunstancias de la comisión de la infracción.
3. c) La existencia o no de intencionalidad en la conducta del infractor.
4. d) La subsanación voluntaria de la conducta infractora.
5. e) Reincidencia dentro del plazo establecido.
6. f) La categoría del operador de comercio exterior infractor.
7. g) La condición de operador económico autorizado del infractor.
8. h) El impacto de la comisión de la infracción en el control aduanero.
9. i) La posibilidad de graduar la sanción.

 Los lineamientos son aplicados, de manera conjunta o alternativa, de acuerdo a lo establecido por la Administración Aduanera.”

A pesar de ello, la SUNAT pretende sancionar a un mismo importador con diversas multas por un único hecho, lo que vulnera el principio de razonabilidad, pues la acumulación de sanciones genera un monto desproporcionado frente a la aplicación de una sola multa. Ello resulta aún más evidente si se considera que la infracción cometida no ocasiona ninguna afectación fiscal, dado que la omisión de la información requerida no implica variación alguna en la base imponible de los tributos de importación.

De este modo se evidencia una tendencia de la SUNAT a desconocer los principios que rigen la potestad sancionadora administrativa al momento de imponer multas a los contribuyentes.

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[1] Artículo 171°.- PRINCIPIOS DE LA POTESTAD SANCIONADORA

La Administración Tributaria ejercerá su facultad de imponer sanciones de acuerdo con los principios de legalidad, tipicidad, non bis in idem, proporcionalidad, no concurrencia de infracciones, y otros principios aplicables

[2] “3. Razonabilidad.- Las autoridades deben prever que la comisión de la conducta sancionable no resulte más ventajosa para el infractor que cumplir las normas infringidas o asumir la sanción. Sin embargo, las sanciones a ser aplicadas deben ser proporcionales al incumplimiento calificado como infracción, observando los siguientes criterios que se señalan a efectos de su graduación:

1. a) El beneficio ilícito resultante por la comisión de la infracción;
2. b) La probabilidad de detección de la infracción;
3. c) La gravedad del daño al interés público y/o bien jurídico protegido;
4. d) EI perjuicio económico causado;
5. e) La reincidencia, por la comisión de la misma infracción dentro del plazo de un (1) año desde que quedó firme la resolución que sancionó la primera infracción.
6. f) Las circunstancias de la comisión de la infracción; y
7. g) La existencia o no de intencionalidad en la conducta del infractor.

[3] “7. Continuación de infracciones.- Para determinar la procedencia de la imposición de sanciones por infracciones en las que el administrado incurra en forma continua, se requiere que hayan transcurrido por lo menos treinta (30) días hábiles desde la fecha de la imposición de la última sanción y que se acredite haber solicitado al administrado que demuestre haber cesado la infracción dentro de dicho plazo. Las entidades, bajo sanción de nulidad, no podrán atribuir el supuesto de continuidad y/o la imposición de la sanción respectiva, en los siguientes casos:

1. a) Cuando se encuentre en trámite un recurso administrativo interpuesto dentro del plazo contra el acto administrativo mediante el cual se impuso la última sanción administrativa.
2. b) Cuando el recurso administrativo interpuesto no hubiera recaído en acto administrativo firme.
3. c) Cuando la conducta que determinó la imposición de la sanción administrativa original haya perdido el carácter de infracción administrativa por modificación en el ordenamiento, sin perjuicio de la aplicación de principio de irretroactividad a que se refiere el inciso 5.”

[4] “11. Non bis in idem.- No se podrán imponer sucesiva o simultáneamente una pena y una sanción administrativa por el mismo hecho en los casos en que se aprecie la identidad del sujeto, hecho y fundamento. Dicha prohibición se extiende también a las sanciones administrativas, salvo la concurrencia del supuesto de continuación de infracciones a que se refiere el inciso 7”

[5] Artículo 198.- Infracciones aduaneras del operador interviniente

Son infracciones aduaneras del operador interviniente, según corresponda:

(…)

d) Declarar en forma incorrecta el valor o proporcionar información incompleta o que no guarde conformidad con los documentos presentados para el despacho, respecto al valor.